IPPF

IMPUESTO AL PATRIMONIO DE PERSONAS FISICAS, NUCLEOS FAMILIARES, SUCESIONES INDIVISAS (IPPF)

 

1) ASPECTOS BASICOS DEL IPPF

 

Este impuesto se regula básicamente por el Título 14 y el Decreto 600/88. El aspecto objetivo del IPPF es la tenencia de un patrimonio neto que supere el Mínimo no Imponible al 31 de diciembre, esto figura en el Art. 1, 34 y 42 del Tít. 14. El aspecto espacial corresponderá a todos los bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la República. Están obligados a presentar declaración jurada:

 

1. Las personas físicas cuyo patrimonio fiscal sea superior a $ 3.848.000 (valores al 31/12/2017). Todos somos personas físicas, en este punto no hay ninguna parte del Derecho Tributario que nos diga que es una persona física. Es decir no se distingue por sexo, nacionalidad, capacidad, raza o cualquier cosa que nos pueda ocurrir para discriminar o separar o categorizar no son factibles de ser aplicadas para IP. Esto quiere decir que un menor de edad, un niño de 6 meses si tienen patrimonio va as ser contribuyente de IP

 

1. Los núcleos familiares cuando su patrimonio exceda los $ 7.696.000 (valores al 31/12/2017). La pregunta que aparece aquí es que se entiende por núcleo familiar, y esto aparece en el Art. 2 del Tít. 14, el cual nos define lo que es núcleo familiar.

 

Art. 2. Núcleo Familiar: Podrán constituir núcleo familiar los cónyuges que vivan conjuntamente, quienes responderán solidariamente del pago del impuesto.

Cuando se opte por el núcleo familiar declarará cada cónyuge sus bienes propios y la mitad de los gananciales.

 

La primera palabra dice “podrán constituir núcleo familiar”, y por lo tanto esto es facultativo, es opcional, es decir podemos liquidar como núcleo familiar o no.

Los cónyuges que vivan conjuntamente pueden optar entre constituir núcleo familiar o liquidar el impuesto por separado.
En el primer caso presentarán una única declaración en que incluirán todos sus bienes y obligaciones; en el segundo, actuarán como personas físicas y cada uno computará en su declaración jurada los bienes propios y la mitad de los gananciales.
La posibilidad de liquidar como núcleo se mantiene aún cuando exista separación de bienes, siempre que los cónyuges vivan conjuntamente.

 

Luego dice “los cónyuges”, es decir que requieren matrimonio, no valen las uniones libres, para liquidar IP conjuntamente y asimismo no son cualquier cónyuge sino que dice: “que vivan conjuntamente”, si están separados por más que estén casados no pueden liquidar como un núcleo familiar, igualmente esto último es muy difícil de comprobar.

 

1. Las sucesiones indivisas, siempre que al 31 de diciembre de 2017 no se halle ejecutoriado el auto de declaratoria de herederos, cuando su patrimonio exceda $ 3.848.000 (valores al 31/12/2017).

 

Las sucesiones indivisas aparecen en el Art. 3 del Tít. 14.

 

Art. 3. Sucesiones Indivisas: Las sucesiones indivisas serán sujetos pasivos siempre que no exista declaratoria de herederos al 31/12 de cada año.

 

Es decir que entre que fallece la persona y la declaratoria de herederos, si en este período cae el 31/12, la sucesión indivisa tendrá que pagar el impuesto. El mismo artículo anterior establece que en el año en el cual quede ejecutoriado el auto de declaratoria de herederos, cada uno de los causahabientes deberá incluir en su propia declaración la cuota parte que le corresponda en los bienes hereditarios.

 

1. Los condominios, las personas jurídicas y las sociedades no sujetas al pago del impuesto, declararán su patrimonio y la cuota parte que corresponda a cada socio o condómino.

 

2) NORMAS DE AVALUO

 

De acuerdo con la mecánica de cálculo, vamos a encontrar la existencia de distintos bienes y tratamientos aplicables:

 

• 1) Bienes computables a todos los efectos.
• 2) Bienes exonerados no considerados a ningún efecto en la determinación del tributo.
• 3) Bienes exonerados que se computan únicamente a los efectos del cálculo de un activo gravado definido como ajuar y muebles de la casa habitación.

 

 

2.1) Activo Computable a todos los efectos:

 

1. Disponible: Comprende tanto el dinero en efectivo poseído al 31 de diciembre en moneda nacional o extranjera como los metales preciosos. Según el lit. b del Art. 13 del Dec. 600, la moneda extranjera se deberá valuar por la cotización interbancaria tipo comprador billete a la fecha de determinación del patrimonio.
2. Créditos: Se computarán todos los créditos, documentados o no, a favor del contribuyente: colocaciones o depósitos no bancarios, préstamos, alquileres, arrendamientos, honorarios y otras cuentas a cobrar.
   Los créditos documentados mediante títulos valores (vales, pagarés, conformes, letras de cambio, etc.) están gravados plenamente.

 

1. Obligaciones nominativas emitidas por empresas, que no se cotizan en la Bolsa de Valores: Se tomarán por su valor nominal. Si se cotizan en bolsa o se trata de obligaciones al portador deben incluirse dentro del activo exento computable al solo efecto del ajuar

 

1. Vehículos automotores y medios de transporte marítimo o aéreo (lit. a del art. 13 del Dec. 600): Los vehículos automotores, cualquiera sea el lugar de empadronamiento, se computarán por el valor por el que debió pagarse la Patente de Rodados del año, multiplicado por el factor 25 (veinticinco). A tales efectos no se considerarán bonificaciones ni sanciones de mora. Los medios de transporte marítimo o aéreo serán avaluados por el contribuyente. La Dirección General Impositiva podrá impugnar la valuación cuando no la estime razonable.  Los medios de transporte marítimo o aéreo serán avaluados por el contribuyente. La DGI podrá impugnar la valuación cuando no la estime razonable.

 

1. Inmuebles urbanos y sub.-urbanos (lit. a del Art. 9 del Tít. 14): El valor real para los inmuebles urbanos y suburbanos que no hayan sufrido modificaciones que implicaran un cambio en su valor catastral será el menor de los siguientes:

– El valor fijado por la Dirección General de Catastro Nacional.
– El valor real del año anterior multiplicado por el coeficiente que   anualmente fija de Poder Ejecutivo.

 

En caso contrario, se tomará siempre el valor fijado por la Dirección General de Catastro Nacional.

 

1. Inmuebles rurales: Los inmuebles rurales, así como los restantes activos y pasivos afectados a explotaciones agropecuarias no se computarán, en aplicación del artículo 16 de la Ley 17.345 de 31.05.2001. A tales efectos la explotación podrá haberse realizado directamente por el propietario o por un tercero. Sin embargo, el valor de los inmuebles rurales no afectado a las explotaciones agropecuarias se valuará como el valor real del año 1994 × IPM agropecuario.

 

1. Inmuebles sin valor real: Se computarán por el precio de costo, actualizado por la variación del IPPM ocurrida entre el año de la compra y el de la liquidación del impuesto. Si sólo faltara el valor real de las mejoras, al valor real de la tierra se le sumará el costo actualizado de las mejoras. Si no se conociera el costo del inmueble se valuará por el valor de plaza, que será estimado por el contribuyente. La DGI podrá impugnar los valores que no considere razonables.

 

1. Casa-habitación en inmuebles urbanos: Al valor real del inmueble destinado a casa-habitación se le deducirá el 50%, con un máximo equivalente al mínimo no imponible que corresponda. Este beneficio se aplica a un solo inmueble y debe tratarse de la vivienda que el contribuyente ocupa como residencia habitual.

Las sucesiones indivisas no tienen casa-habitación y por lo tanto no pueden aplicar esta deducción.

 

1. Casa-habitación en inmueble rural: Para determinar su valor fiscal deberá tenerse en cuenta que el valor de la vivienda guarda con el valor fiscal del padrón en que se encuentra ubicada, la misma relación que la superficie ocupada con fines residenciales tiene con el área total del padrón.

Al valor de la casa-habitación así determinado se le aplicará la deducción del 50%, con el tope indicado en el apartado anterior.

 

1. Inmuebles arrendados (lit. b del Art. 9 del Tít. 14): Los inmuebles que al cierre del ejercicio estuvieran dados en arrendamiento, se computarán por un valor equivalente a 15 veces el monto del arrendamiento anual. Se entiende por arrendamiento anual el que corresponda a 12 meses, se haya cobrado o no.
   El valor fiscal así determinado no podrá ser superior al valor real del inmueble es decir que los compara del valor que surge de la valuación por medio del lit. a del Art. 9 del Tít. 14.

 

Es decir, que me quedo con el menor entre el valor fiscal del inmueble y el que resulte de 15 veces el monto del arrendamiento anual (si es menor puede prorratearse al mismo.

 

Es necesario toma en cuanta el Art. 15 del Dec. 600 el cual aclara algunas cosas sobre la valuación realizada a través del lit. b del Art. 9 del Tít 14. Estas precisiones son:

 

• Situación al Cierre: si durante todo el año tuvimos arrendado un inmueble y los dejamos de arrendar al 30/12 entonces no podemos aplicar el lit. b del Art. 9 del Tít 14 ya que es necesario ver la situación al 31/12 de cada año. También podemos razonar al revés es decir si todo el año lo tuve vacío y al 31/12 lo arriendo, entonces si puedo aplicar la norma.
• Devengamiento: Me tengo que fijar lo que se devengó y no me interesa si lo cobre o no.

 

1. Inmuebles prometidos en venta (lit. c del Art. 9 del Tít 14): A raíz del compromiso de compraventa de inmuebles a plazo aparecen las figuras del promitente vendedor y del promitente comprador, con saldos a cobrar y pagar respectivamente.

 

El promitente vendedor computará en su activo gravado a todos los efectos el saldo a cobrar actualizado mediante el descuento racional compuesto. Si la operación es en moneda nacional la tasa de interés a utilizar es 1.9% mensual, y si fuera en moneda extranjera es de 12% anual.

 

A continuación se platea el siguiente ejemplo:

 

31/12/2003 se vende un inmueble a $ 1.600.000

Valor Real 2004 $ 1.000.000

Saldo a  cobrar al 30/06/2004 $ 800.000

 

Para determinar el activo gravado, puede manejarse una tabla de coeficientes que publica todos los años la DGI y de esa manera busca para 6 meses y obtengo un coeficiente de 0.89641271 y eso lo multiplico por 800.000 = 714.570. La otra alternativa sería aplicar directamente la fórmula de interés compuesto o sea 800.000 / (1.019) elevado a la 6 y eso también me da me da 714.570.

 

El promitente comprador computará en su activo el valor fiscal del inmueble y en el pasivo se tomarán las cuotas a pagar calculadas de igual forma que las cuotas a cobrar para el vendedor (sin embargo para que se puedan computar en el pasivo tiene que suceder que la otra parte sea sujeto pasivo de IMABA)

 

1. Desmembramiento del Domicilio (lit. e del Art. 9 del Tít. 14): El dominio de un bien se puede desmembrar en varias partes: nuda propiedad (es la propiedad) y el derecho a utilizarlo (usufructo), normalmente esto se hace en inmuebles.

 

De esta manera el lit. e del Art. 9 del Tít. 14 nos dice que el Derecho de Nuda Propiedad se valúa aplicando el descuento racional compuesto a la tasa del 6% anual por todo el tiempo de vigencia del usufructo. Para ello también se puede utilizar una tabla de coeficientes que publica todos los años la DGI.

 

El valor del usufructo se va a calcular como la diferencia entre el valor real del inmueble y el de la nuda propiedad.

 

Por ejemplo, el valor de la nuda propiedad de un usufructo de 10 años , voy y me fijo en la tabla y es 0.5583, entonces para un inmueble de valor fiscal de 500.000 le aplico dicho coeficiente y me da 279.150.

 

La otra forma es aplicar directamente la fórmula y hago 500.000 / (1.06) elevado a la 10 y eso también me da me da 279.150.

 

Los derechos reales de uso y habitación son el 50% y 25% respectivamente del valor del usufructo.

 

El otro elemento que debemos saber es que muchas veces los usufructos se conceden por toda la vida, y en esos casos su duración se fijará tomando como máximo 70 años de vida probable del beneficiario o de un tercero, no pudiendo, en ningún caso, ser inferior a 3 años. Las fracciones de año se tomarán como año entero.

 

Por ejemplo:

 

• Si una persona tiene 40 años, entonces el usufructo es a 30 años y así voy y me fijo en la tabla de la DGI.
• Si una persona tiene 65 años, entonces el usufructo es a 5 años y así voy y me fijo en la tabla de la DGI.
• Si una persona tiene 68 años, entonces el usufructo es a 3 años y así voy y me fijo en la tabla de la DGI.
• Si una persona tiene 70 años, entonces el usufructo es a 3 años y así voy y me fijo en la tabla de la DGI.

 

Finalmente conviene tener en cuenta las siguientes ecuaciones:

 

Valor Real = Usufructo + Nuda Propiedad

Usufructo = Valor Real – Nuda Propiedad

Derecho de Uso = 50% Usufructo

Derecho de Habitación = 25% Usufructo

 

Definiciones:

 

– Usufructo: me da un derecho de usar y disfrutar el bien, se puede hacer lo que se quiere con el bien, ej.: vivir, vender el producido, poner un comercio.

 

– Derecho de Uso: es menos que es usufructo, ya que lo puedo usar pero no puedo disponer de el.

 

– Derecho de Habitación: Es todavía menos que el derecho de uso porque solo lo puedo habitar.

 

1. Patrimonio fiscal en empresas unipersonales y sociedades personales o condominios, no sujetos al pago del impuesto:
   Los dueños, socios o condóminos de empresas unipersonales y sociedades personales o condominios no sujetos al pago del impuesto, deberán incluir su cuota parte de capital fiscal en las mismas de acuerdo con la declaración jurada presentada por la sociedad o condominio. En todos los casos se debe proporcionar el nombre y número de RUC de la sociedad. Asimismo, computarán los saldos deudores y acreedores de sus cuentas particulares al 31 de diciembre. En esta situación se encuentran, entre otros, los sujetos pasivos del IRIC incluidos en el literal E) del artículo 33º del Título 4, Texto Ordenado 1996.
   No se incluyen las sociedades anónimas, las sociedades en comandita por acciones y las personas jurídicas constituidas en el extranjero, las que están gravadas por el impuesto en todos los casos.

 

1. Bienes funerarios (lit. e del Art. 13 del Dec. 600): Los avalúa el contribuyente.

 

1. Seguros de vida, contra robos, incendios, de automóviles, etc. (lit. h del Art. 9 del Tít 14 y el lit. g del Art. 13 del Dec. 600): Si se han producido las circunstancias que dan origen al crédito, el beneficiario computará el importe que tenga a cobrar al 31 de diciembre. Esta obligación existe desde que se creó el impuesto, puesto que es un derecho que debe incluirse en el activo, pero ha sido señalada especialmente para los seguros de vida en la Ley Nº 15.809 de 8 de abril de 1986.

 

En el caso de los seguros de vida, estos son activos y como todos los activos esta sujeto al pago de este impuesto. Los seguros de vida se deberán computar por el valor de rescate y si no tienen valor de rescate se debe poner 0.

 

1. Rentas de tipo vitalicias (lit. h del Art. 9 del Tít 14 y el lit. h del Art. 13 del Dec. 600): Se computarán actualizadas al 31 de diciembre estimándose que su duración es el tiempo que falta para que su titular cumpla 70 años, no pudiendo ser menor ese plazo a 2 años.
   Las fracciones de años se contarán como año entero.
   Las tasas del descuento racional compuesto para la liquidación de rentas vitalicias al 31 de diciembre serán fijadas por la DGI según las tasas que establezca el BCU.

Acá tenemos por ejemplo una renta vitalicia que tenemos que empezar a cobrar a partir de un determinado momento y para ello se debe hacer una actualización en ese momento y eso es un activo y sobre ese activo debe pagarse el impuesto al patrimonio.

 

1. Otros bienes y derechos: Se valuarán por tasación de idóneo en la materia.

 

2.2) Activos exonerados no considerados a ningún efecto en la determinación del tributo: Esto aparece en parte en el Art. 22 del Tít. 14. No se computarán en el activo, ni aún para el cálculo del ajuar:

 

1. Áreas forestadas con bosques artificiales calificados como protectores o de rendimiento en zonas de prioridad o con bosques naturales declarados protectores u ocupadas por montes citrícolas.

 

1. Los demás inmuebles rurales destinados a la explotación agropecuaria, cualquiera sea el titular de la explotación.

 

1. Títulos de Deuda Pública, nacional o municipal, valores emitidos por el Banco Hipotecario del Uruguay, por el Banco Central del Uruguay y Bonos y Letras de Tesorería. Se tomarán por su cotización en la Bolsa de Valores al 31 de diciembre de cada año o, en su defecto, por la anterior más próxima. En caso de no ser cotizados se tomarán por su valor de costo actualizado por el índice de precios al por mayor de productos nacionales.

 

1. Acciones de Corporación Nacional para el Desarrollo Se computarán por el valor informado por esa Institución.

 

1. Participaciones en el patrimonio de los sujetos pasivos comprendidos en los literales B) y C) del artículo 1º del Título 14, Texto Ordenado 1996. Aquí aparece el Art. 13 del Dec. 600 el cual nos dice que este tipo de valores se valúan de acuerdo al Art. 96 del Dec. 840. Se valuarán por el valor que resulte del balance de dichas sociedades ajustado de acuerdo con las normas de este impuesto. En caso de tratarse de acciones se podrá valuarlas en la forma referida o en base a la cotización al 31 de diciembre, o en su defecto a la anterior más próxima. Si no se cotizaran se valuarán por su valor de costo actualizado por el índice de precios al por mayor de productos nacionales.

 

2.3)  Activo Exento Computable al solo efecto de la determinación del Ajuar: Esto aparece en parte en el Art. 22 del Tít. 14.Para el cálculo del ficto representativo del ajuar y muebles de la casa-habitación, se incluirán transitoriamente en el activo:

1. Títulos de ahorro y otros similares emitidos al portador, sujetos al pago del impuesto por vía de retención. Se tomarán por su cotización en la Bolsa de Valores al 31 de diciembre o en su defecto por la anterior más próxima. En caso de no ser cotizados, se tomarán por su valor de costo actualizado por el índice de precios al por mayor de productos nacionales.

 

1. La tenencia de obligaciones al portador emitidas por empresas, que coticen o no en la Bolsa de Valores y nominativas solamente cuando  se coticen en bolsa. Se tomarán por su cotización en la Bolsa de Valores al 31 de diciembre o en su defecto por la anterior más próxima. En caso de no ser cotizados, se tomarán por su valor de costo actualizado por el índice de precios al por mayor de productos nacionales.

 

1. Los depósitos en instituciones bancarias, cuyos titulares sean personas físicas, con detalle de institución, número de cuenta e importe.

 

1. Los saldos de precio derivados de importaciones, préstamos y depósitos en moneda extranjera de personas físicas o jurídicas extranjeras domiciliadas en el exterior.

 

1. El valor de los inmuebles declarados monumentos históricos por el Poder Ejecutivo, de acuerdo a la Ley Nº14.040 de 20 de octubre de 1971.

 

1. Certificados en valor oro (Decreto-Ley Nº15.567 de 1º de julio de 1987).

 

3) PASIVO DEDUCIBLE

Esto aparece regulado en el Art. 13 del Tít. 14. Las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas sólo podrán deducir como pasivo el
promedio en el ejercicio de los saldos a fin de cada mes de las deudas contraídas con:

 

• Bancos Públicos y Privados
• Casas Financieras
• Cooperativas de ahorro y crédito comprendidas en al Art. 28 de la ley 15.322.
• Las empresas cuya actividad principal y habitual sea la administración de créditos interviniendo en la venta de bienes y prestación de servicios realizada por terceros, o la de realizar préstamos en dinero, cualquiera sea la modalidad utilizada a tal fin.
• Los fondos de inversión
• Los fideicomisos, con la excepción de los de garantía.

Es de destacar que para los titulares de explotaciones agropecuarias serán además admitidas los literales b, c, d, e del Tít. 14.

 

4) DETERMINACION DEL AJUAR

Esto figura en el lit. g del Art. 9 del Tít. 14. En este concepto debemos considerar incluidas todos los bienes que se encuentran en una casa-habitación, el amoblamiento, aparatos eléctricos, ropas de uso común, y otros elementos de uso domésticos. Adicionalmente se encuentran expresamente incluidos en el ficto, las obras de arte, colecciones, documentos, reposorios (lugar donde se guardan cosas) y los libros. No se establece el requisito de que estos bienes se encuentran en la casa habitación, simplemente se los declare comprendidos. Resulta indiferente entonces, la vinculación jurídica del poseedor de estos bienes con el inmueble que sirve de vivienda. La condición para que opere el mecanismo ficto debe ligarse a la tenencia de alguno de los bienes citados. Cumplida esta condición, no interesa el valor real de los bienes, siendo de carácter obligatorio el cómputo del ficto

Para determinar los fictos por Ajuar, en el activo deberá incluirse un valor ficto como equivalente al del ajuar y muebles de la casa-habitación del contribuyente.

Se determina aplicando un porcentaje sobre el monto de los bienes gravados y exentos computables al solo efecto del ajuar, deducido el pasivo admitido.

Si la diferencia entre los activos computables y el pasivo admitido (base de cálculo), no supera el doble del mínimo no imponible del declarante, el porcentaje a aplicar será del 10% (diez por ciento) y por la parte que lo supere se aplicará un 20%.

Excepciones en el caso el Ajuar: Los casos más frecuentes son: a) sucesiones indivisas y b) las personas domiciliadas en el exterior que poseen en el Uruguay inmuebles en los que no residen o lo hacen esporádicamente y en consecuencia no tienen casa-habitación.

En estos casos corresponde hacer avaluar por persona idónea los muebles, ropas, enseres de uso doméstico, cuadros, libros y demás objetos que equipan la casa.

No obstante la DGI admite que el declarante utilice el método de los porcentajes fictos (10 y 20 por ciento según se explica en el apartado anterior).

 

 

5) TASAS PROGRESIVAS

 

Recordemos que los montos no imponibles par los ejercicios cerrados la 31/12/17 son:

 

Categoría	$
Personas Físicas	3.848.000
Núcleo Familiar	7.696.000
Sucesión Indivisa	3.848.000

 

Contribuyentes no residentes que no tributan IRNR

 

		Personas Físicas y Sucesiones Indivisas	Núcleos Familiares
Franjas	%	Desde	Hasta	Desde	Hasta
1º Franja	0.7	1	3.848.000	1	7.696.000
2º Franja	1.1	3.848.000	7.696.000	7.696.000	15.392.000
3º Franja	1.4	7.696.000	15.392.000	15.392.000	30.784.000
4º Franja	1.9	15.392.000		30.784.000

 

Restantes contribuyentes

 

		Personas Físicas y Sucesiones Indivisas	Núcleos Familiares
Franjas	%	Desde	Hasta	Desde	Hasta
1º Franja	0.5	1	3.848.000	1	7.696.000
2º Franja	0.8	3.848.000		7.696.000

 

5) ANTICIPOS

De acuerdo con el Art. 11 del Dec. 600, las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas deberán efectuar por cada ejercicio fiscal pagos a cuenta del impuesto, por los montos y en los plazos que establezca la DGI. En este sentido, la Resolución 652/04 estableció que las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas deberán efectuar para el 2005, 3 pagos a cuenta del impuesto al patrimonio los que ascenderán al 20%, 30% y 50% del impuestos abonado en el 2004. Dichos pagos vencerán el 26/9, 25/10 y 26/12 respectivamente. Las personas físicas domiciliadas en el exterior efectuarán los pagos a cuenta del IPPF, calculando la alícuota sobre el impuesto que debió liquidarse por el año anterior, deduciéndose el impuesto pagado por vía de retención. Por su parte, el Dec. 101/96 estableció un régimen especial que le permite a las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas optar por no efectuar los pagos a cuenta de la forma que mencionaremos preceptivamente. Para tener derecho a esa opción los contribuyentes deberán acreditar estar al día en el pago y presentación de las declaraciones juradas con la Administración. De verificarse tal circunstancia el contribuyente podrá realizar un único anticipo equivalente al 80% del impuesto del año  cuya fecha de vencimiento es similar al tercer anticipo de la primera opción es decir el diciembre.