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IPPJ

Contenido conservado del sitio original. Consulte al estudio sobre su aplicación a su caso y la normativa vigente.

ASPECTOS BASICOS DEL IP DE SUJETOS PASIVOS DE IRIC

 

Este impuesto se regula básicamente por el Título 14 y el Decreto 600/88. Para analizar los aspectos básicos de este impuesto es necesario remontarse a la definición de Hecho Generador que figura en el Art. 24 del Código Tributario:

Art. 24: El hecho generador es el presupuesto establecido por la ley para configurar el tributo y cuyo acaecimiento origina la existencia de la obligación.

 

Aspecto Subjetivo (¿Quién?)

 La normativa actual en la materia se encuentra en el Art. 1 del T 14, cuya redacción actual viene dada por el Art. 655 de la Ley 16.736 (Presupuesto Nacional).

 

Art. 1 Sujeto Pasivo.- Créase con destino a Rentas Nacionales, un impuesto anual que recaerá sobre el patrimonio de:

  1. B) Quienes estén mencionados en el artículo 3º del Título 4 del Texto Ordenado 1996, en la redacción dada por la presente ley, con excepción de:
  1. Los incluidos en el literal E) del artículo 52 del Título 4 de este Texto Ordenado, salvo que se encuentren comprendidos en el literal A) del artículo 3º del mismo Título.
  1. Los comprendidos en el literal H) del artículo 9º del Título 4 de este Texto Ordenado.
  1. Los que realicen actividades agropecuarias y ejerzan la opción de liquidar el Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 6º del Título 4 del Texto Ordenado 1996, en la redacción dada por la presente ley.

Se exceptúan de la liquidación del IP aquellos contribuyentes habitualmente conocidos como pequeña empresa (lit. e del Art. 52 del T 4).

 

Aspecto Objetivo o Material (¿Qué?)

 La tenencia de un patrimonio neto, diferencia entre activo y pasivo fiscal ajustados fiscalmente (inciso 1º del Art. 7 del T 14).

 

 Aspecto Temporal (¿Cuándo?) 

Se configura al cierre del ejercicio económico, y al 31/12 obligatoriamente para algunos contribuyentes (Art. 42 del T 14 y Art. 5 del Dec. 840).

 

Aspecto Espacial (¿Donde?)

El principio general que rige en todo nuestro sistema tributario el de la “fuente o territorialidad”. Para este tema es necesario remitirse al Art. 7 del T 14, el cual establece:

 

Art. 7: Determinación del patrimonio: El patrimonio se determinará por la diferencia de activos y pasivos ajustados fiscalmente de acuerdo a este Título y su reglamentación.

 

El patrimonio comprenderá todos los bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la República. 

Es importante destacar que la Ley 17.243, modificó para el Impuesto al Patrimonio el tratamiento de bienes situados en determinadas zonas del territorio político nacional cuyos propietarios estuvieran radicados en el exterior. Dicho artículo establece lo siguiente:

 

Art. 43: No están comprendidas en la base imponible del Impuesto al Patrimonio las mercaderías depositadas en régimen de puerto libre, a que refiere el Art. 2 de la Ley 16.246, ni las depositadas en las zonas francas, cuyos titulares sean personas físicas o jurídicas radicadas en el exterior.

 

Algunos Ejemplos:

Bienes Consideraciones
Vehículos, Buques y Aeronaves País de matriculación
Títulos Valores País Emisor (Consultas1603, 2080)
Préstamos Otorgados Domicilio del Deudor
Depósito Bancarios Domicilio del Deudor

 

 1) AJUSTES FISCALES DE VALUACION DE ACTIVOS 

Los principales ajustes al activo contable se corresponden con normas de valuación, existiendo para ello una remisión genérica al IRAE, salvo regulación específica (inciso 1º del Art. 15 del T 14) 

Art. 15: El patrimonio de las personas jurídicas, de personas jurídicas del exterior, y el afectado a actividades comprendidas en el IRAE, se avaluarán, por las normas que rigen para dicho impuesto.

A continuación se realizarán algunas consideraciones sobre los distintos ajustes a realizarse en el activo:

  1. Disponibilidades: Ajuste de los rubros en moneda extranjera: Art. 74 del Dec. 150/007, los rubros en moneda extranjera deber estar convertidos a la cotización compradora billete del mercado interbancarios al cierre del ejercicio. 
  1. Inversiones Temporarias: Valuación de acciones y cuotas partes: Al respecto, el Art. 671 de la Ley de Presupuesto fue quien introdujo modificaciones en el Art. 12 del T 14. La redacción actual ha quedado establecida de la siguiente forma: 

Art. 12: Participación en el patrimonio: La participación en el patrimonio de las empresas unipersonales y de las sociedades, se computarán por el valor que resulte de su balance según las normas del Art. 15 de este título. Para los títulos y demás valores mobiliarios, el Poder Ejecutivo determinará la forma de valuación aplicable. 

Es decir que valores tales como acciones de SA o cuotas de SRL se deberán valuar de acuerdo a las normas de IP. 

La norma reglamentaria vigente en esta materia se encuentra en el Art. 95 del Dec. 150/007. Básicamente lo que se plantea en el artículo antes mencionado es lo siguiente:

Valores mobiliarios (ej.: bonos del tesoro, letras de tesorería, obligaciones negociables) se toma la cotización que se tenga la fecha de cierre y en el caso de no existir se tomará la anterior más próxima.

Para las participaciones en el capital de sujetos pasivos de IRIC (ej.: cuotas de SRL o acciones de SA) se deberán tomar el valor patrimonial según las normas de IP.

 

  1. Crédito por venta: En esta categoría es importante analizar el punto relativo a los deudores incobrables. Esto aparece regulado en el Art. 17 del Dec. 600. El mismo establece: 
  • Declaratoria de quiebra ejecutoriada.
  • Declaración de insolvencia en el concurso necesario.
  • Declaración de insolvencia de la mesa en la liquidación judicial de SA.
  • Quitas obligatorias que resultan de concordatos.
  • Procesamiento del deudor pro delito de insolvencia fraudulenta.
  • Pago de cheques librado sin fondos, cuando se haya realizado la correspondiente denuncia penal y se haya trabado embargo por tal adeudo.
  • El transcurso de 18 meses luego del vencimiento de la obligación.
  • Otras situaciones análogas.
  1. Otros Créditos: Aquí nos encontramos ante distintas categorías:
  1. Anticipos a Proveedores en Moneda Extranjera: Se valúan según el correspondiente contravalor en moneda nacional a la fecha de pago, sin computarse diferencia de cambio (Consultas 1974 y 2241).
  1. Inversiones en el Exterior: Se valúa como el costo de la inversión a la cotización de cierre de ejercicio (Art. 75 del Dec. 150/007).
  • Cuentas de Socio: El tratamiento actual correspondiente a las cuentas de socio se puede encontrar en el Art. 1 del Dec. 101/96.

Art. 1: El tratamiento de saldos deudores, pérdidas activadas, saldos acreedores y utilidades no distribuidas, previsto en los Artículos 25 y 26 del Dec. 600/88, no será aplicable a los sujetos pasivos de los literales B y C del Artículo 1 del Título 14, por lo que no serán considerados, en relación a los citados contribuyentes, cuentas de activo ni de pasivo. 

Del mismo modo, los bienes de los socios afectados al uso de la empresa no serán incluidos en el activo de los contribuyentes a que refiere el inciso anterior, computándose en el activo de sus titulares.

En resumen, las cuentas de socio son:

Antes: las cuentas de socio eran consideradas activos y pasivos (incluido las utilidades a distribuir)

Ahora: no son ni activos ni pasivos, lo mismo para los bienes de socios afectados al uso de la empresa.

  1. Suscripciones de Acciones: Los saldos pendientes de integración no responden a activos computables para el IP (Art. 78 del Dec. 150/007).
  2. Dividendos Anticipados: No constituyen activo, sino cuenta realizadora de capital.
  1. Bienes de Cambio: En lo que tiene que ver con el criterio de valuación se pueden valuar por costo de producción, adquisición o en plaza al cierre (Art. 80 del Dec. 150/007).

Es importante destacar ciertos elementos a la hora de valuar los bienes de cambio:

Mercadería deteriorada o fuera de moda, mermas, etc. Las avalúa el contribuyente, sujeto a impugnación por parte de la DGI Art. 80 del Dec. 150
Bienes en Zona Franca Si son propiedad de un usuario de Zona Franca constituyen sujeto exonerado de IP Ley 15.921
Bienes en Zona Franca Si son propiedad de un no usuario de Zona Franca, constituyen Activo Gravado Consulta 3311 Inciso A Respuesta 1.
Previsiones para Desvalorización No se admiten ajustes globales de existencias
Importaciones en Trámite Se incluyen en el activo a partir del conocimiento de embarque Consulta nº 1380

 

  1. Bienes de Uso: Es importante considerar una serie de elementos relacionados a la valuación de los bienes de uso: 
  • Criterio de valuación y amortización: costo de adquisición o producción.
  • Inmuebles Urbanos y Sub-Urbanos: comparación con el valor real (inciso 2 del Art. 15 del T 14). Esto no se aplica cuando se trate de inmuebles que sirvan de asiento a explotaciones comerciales o industriales realizadas por sus propios dueños.
  • Actualización: por IPC
  • Amortización: a partir del mes siguiente o el ejercicio siguiente (Art. 92 del Dec. 150)
  • Porcentajes de Amortización:
Inmuebles urbanos y sub-urbanos 2% Art. 92 del Dec. 150
Inmuebles Rurales 3% Art. 92 del Dec. 150

 

  • Bienes Intangibles: Los bienes inmateriales se computarán si efectivamente si se pagó y se identifica al enajenante (Art. 94 del Dec. 150/007). En lo que tiene que ver con la amortización el plazo de amortización es de 5 años excepto por la llave. Los gastos de constitución se amortizan en un período de 3 a 5 años.

 

2) DEDUCCIÓN DE BIENES MUBLES DEL EQUIPO INDUSTRIAL

El Art. 15 del T 14, contiene beneficios de cómputo de determinados bienes afectados a la producción de las empresas industriales.

 

El Art. 15 del T 14 establece que los bienes mubles del equipo industrial directamente afectados al ciclo productivo y que se adquieran con posterioridad al 1º de enero de 1988, se computarán por el 50% de su valor real.

 

En el Art. 27 del Dec. 600 establece algunos puntos importantes que deben cumplir un bien mueble del equipo industrial:

 

  • Bienes mubles del equipo industrial: máquinas, instalaciones, aparatos y sus accesorios en cuanto se destinen a la actividad industrial y se hallen afectados al ciclo productivo.
  • Se entenderá por empresas industriales: las que realicen directamente actividades manufactureras y extractivas.
  • El ciclo productivo comprenderá: desde la recepción de la materia prima hasta la entrega del producto terminado.
  • La presente deducción será aplicable: para los bienes adquiridos con posterioridad al 01/01/88.
  • Por estos activos no corresponden restar pasivos.

 

Cuadro resumen:

Fecha Adquisiciones posteriores al  01/01/88 en adelante
Bienes Muebles afectados al ciclo productivo industrial: máquinas, instalaciones, aparatos y sus accesorios en cuanto se destinen a la actividad industrial y se hallen afectados al ciclo productivo.
Ciclo Productivo Desde la recepción de la MP hasta la entrega del producto terminado.
Vehículos

Utilitarios

 No se consideran (hay quienes los consideran pero para ello es necesarios considerar a los vehículos como máquinas y esto es muy discutible).
Computadoras Si están afectadas al ciclo productivo
Pasivo Para su determinación se considera activos gravados.

 

3) ACTIVOS EN EL EXTERIOR

Esto se relaciona directamente con el inciso 2 del Art. 7 del T 14 es decir con el aspecto espacial del Impuesto al Patrimonio. Algunos ejemplos son:

  • Depósitos en bancos del Exterior.
  • Valores Emitidos en el Exterior (Consulta 1603 y 2080)
  • Inversiones en el Exterior (Art. 75 del Dec. 150)
  • Deudores por Exportaciones
  • Importaciones en Trámite (si las mercaderías al cierre no están en Uruguay)

 

4) OTROS ACTIVOS EXENTOS

 Se consideran en este capítulo los siguientes elementos:

  • Titulares de saldos innominados (Art. 4 del T 14) (poco relevante)
  • Títulos de deuda pública, naciones o municipales (Art. 22 del T 14)
  • Valores emitidos por el Banco Hipotecario del Uruguay (Art. 22 del T 14)
  • Valores emitidos por el Banco Central de Uruguay (Art. 22 del T 14)
  • Bonos y Letras de Tesorería (Art. 22 del T 14)
  • Acciones de la Corporación Nacional para el Desarrollo (Art. 22 del T 14)
  • Participaciones en el patrimonio de los Sujetos Pasivos del IRAE (Art. 22 del T 14).
  • Obligaciones Negociables emitidas por empresas siempre y cuando coticen en la bolsa de valores (Art. 24 del T 14)

 

5) ACTIVOS EXENTOS QUE NO RESTAN PASIVOS

 Esto se relaciona directamente con ciertos bienes muebles y mejoras. Es necesario por consiguiente realizar la siguiente clasificación:

 

  1. Categoría 1: en este ítem es necesario considerar al Art. 40 del T 14 en el cual se hace mención a los bienes muebles directamente afectados al ciclo productivo industrial incorporados a partir del 01/01/91, siempre que el período transcurrido entre el cierre del ejercicio y la fecha de determinación del patrimonio no sea superior a los cinco años.

 

En esta categoría a través de la Ley 17.191 se otorgo el beneficio a las empresas que prestan servicios de transporte terrestre de carga para terceros. Dichos beneficios son aplicables a los camiones, tracto camiones, semi-remolques y acoplados. Esta ley entró en vigencia el 10/10/99.

 

Cuadro resumen:

Fecha Adquisición desde 01/01/91 en adelante.

Entre el cierre del ejercicio de adquisición  y el de cierre no más de 5 años (ojo que pueden ser 6 años).
Bienes Muebles afectados al ciclo productivo industrial.
Ciclo Productivo Desde la recepción de la MP hasta la entrega del producto terminado.
Vehículos

Utilitarios

 No se consideran (hay quienes los consideran pero para ello es necesarios considerar a los vehículos como máquinas y esto es muy discutible).
Computadoras Si están afectadas al ciclo productivo
Pasivo Para su determinación se considera activos gravados

 

  1. Categoría 2: En esta categoría es necesario tener en cuenta a la Ley de Inversiones (Ley 16.906) del 07/01/1998. Esta ley prevé una serie de beneficios para empresas contribuyentes de IRAE e IMEBA que realicen actividades industriales o agropecuarias es decir que se esta dejando de lado el comercio y los servicios. De esta manera la citada Ley presenta una exoneración del Impuesto al Patrimonio a los siguientes bienes adquiridos a partir de la vigencia de esta norma:

 

  • Bienes Muebles directamente afectados al ciclo productivo
  • Equipos para el Procesamiento Electrónico de datos

 

Cuadro resumen:

Fecha Adquisición desde 30/01/98 en adelante.
Bienes La Ley 16.906 establece en el Art. 7 que los bienes comprendidos son:

a.- Bienes muebles destinados al ciclo productivo

b.- Equipos para el procesamiento electrónico de datos.

 

Integración del literal a (art. 3 del Dec.59):

a) Máquinas Industriales: entendiéndose por tales las utilizadas para realizar la manufactura, la extracción, la conservación y el envasado.

b) Instalaciones Industriales: que comprenden la s que sean necesarias para poder realizar un ciclo productivo, que incluirá desde la recepción de la MP o la extracción hasta la entrega del producto terminado.

c) Máquinas Agrícolas

d) Vehículos Utilitarios: chasis para camiones, tractores para remolques, remolques y zorras.
Ciclo Productivo Desde la recepción de la MP hasta la entrega del PT (la intención es ampliar el ciclo productivo).
Vehículos

Utilitarios

 Chasis para camiones, tractores para remolques, remolques y zorras para camiones
Computadoras Todas, sin discriminación de si son para la parte industrial o administrativa.
Pasivo Para su determinación se considera activos gravados

 

  1. Categoría 3: En esta categoría es necesario considerar el Dec. 338/003 el cual amplía mucho más las categorías anteriores ya que incluye a todas las empresas: industriales, comerciales, de servicios y agropecuarias siempre y cuando sean contribuyentes de IRIC o IRA. El mencionado decreto prevé una exoneración del Impuesto al Patrimonio de todos los bienes muebles destinados a integrar el activo fijo que no hayan sido objeto de la exoneración prevista en la categoría anterior. Finalmente es necesario mencionar que en el caso de los vehículos solo se considerarán los utilitarios. Los beneficios antes mencionados corresponden a los bienes adquiridos entre el 01/08/03 y el 28/02/05.

 

6) PASIVOS DEDUCIBLES Y COMPUTALBES

 

Dentro del grupo de los pasivos es necesario tener en cuenta los diversos ajustes fiscales para luego poder deducir ciertos activos exentos y llegar al Pasivo Computable.

 

  1. Pasivos Deducibles: La norma general se encuentra en el Art. 15 del T 14. En este artículo, también existen 4 incisos, anteriores a la determinación taxativa de los pasivos que se admiten deducir.

Los mismos refieren a:

  1. El inciso primero, se establece la remisión a las normas del IRAE, para valuar el patrimonio de las personas jurídicas, de las personas jurídicas del exterior y el afectado a actividades comprendidas en el IRAE.

 

  1. El inciso segundo constituye una norma de valuación, en la cual se establece la forma de computar los inmuebles urbanos y sub-urbanos, a excepción de los que sirven de asientos a explotaciones industriales o comerciales realizadas por sus propietarios. Es decir que en conclusión los bienes que no pertenezcan al activo fijo se deben valuar entre el menor de:
    1. Valor real
    2. Normas según IRAE

 

  1. El inciso tercero también constituye una norma de valuación y no una exoneración, en lo referente a los bienes muebles del equipo industrial. (ya se vio en el punto 2)
  2. En el inciso cuarto se establece una facultad al Poder Ejecutivo para conceder a las industrias manufactureras y extractivas una deducción complementaria en función de la distancia de su ubicación respecto a Montevideo. En la actualidad no existe tal exoneración. (Poco relevante)
  3. Seguidamente en el quinto inciso se exponen lo que si se puede deducir como pasivo, estableciéndose:

 

  1. El promedio del ejercicio de los saldos a fin de cada mes de las deudas contraídas con Bancos.
  2. Las deudas contraídas con organismos internacionales de crédito que integre Uruguay y con la Corporación Nacional para el Desarrollo (Lit. B del Art. 15 del T 14).
  • Las deudas contraídas con proveedores de bienes y servicios de todo tipo siempre que dichos bienes y servicios se destinen a la actividad del deudor. Asimismo quedan excluidos:
  • Préstamos
  • Colocaciones
  • Garantías
  • Saldos de precios de Importación

 

  1. Las deudas por tributos y prestaciones coactivas a personas públicas no estatales, cuyo plazo no haya vencido al cierre del ejercicio. (Lit. D del Art. 15 del T 14). La lista de personas públicas no estatales que perciben prestaciones no coactivas es la siguiente:

 

  • Caja de Jubilaciones y Pensiones de Profesionales Universitarios
  • Caja Notarial de Jubilaciones y Pensiones
  • Caja de Jubilaciones y Pensiones de Profesionales Universitarios
  • Secretariado Uruguayo de Lana
  • Instituto Nacional de Carnes (INAC)
  • Instituto Nacional de Vinicultura (INAVI)
  • Laboratorio Tecnológico del Uruguay (LATU)
  • Administración Nacional de Servicio de Estiva (ANSE)

 

  1. Las deudas por Obligaciones Negociables siempre que su emisión se haya efectuado mediante suscripción pública y que dichos papeles coticen en la Bolsa de Valores.

 

Impuesto al Patrimonio: No se considera deducible. La norma específica mantiene su vigencia y prevalece sobre la norma general (Art. 8 T 14). En cambio si resultara Activo, el mismo, es un activo gravado para la liquidación.

 

Regalías, Asistencia Técnica adeudada a Personas Físicas o Jurídicas del Exterior: Estos pasivos quedan comprendidos en el Literal C del Artículo 15 del T 14 ya transcripto, por lo cual si cumple que los mismos se destinen a la actividad del deudor, son pasivos admitidos. (La consulta de la DGI nº 3178 del 24/4/91 da esta respuesta únicamente para el caso de regalías). Por otra parte, se cumple el criterio general de que los activos que dichos pasivos tienen como contrapartida, pertenecen a personas del exterior las cuales están gravadas y pagan el impuesto por vía de retención.

 

Anticipos de Clientes: No constituyen pasivos fiscalmente porque no tienen cabida en ninguno de los literales previstos por la Ley como tales.

 

Acreedores Fiscales: Admitido lo no vencido.

 

Provisiones: Si es un gasto, seguro.

 

Comisiones a Pagar: Si son del exterior son admitidas y si son nacionales también son admitidas.

 

Aval de Directores: Estos saldos acreedores no son considerados deducibles, ya que el préstamo que les dio origen no queda comprendidos en ningún de los pasivos previstos (consulta nº 3184).

 

Aportes a Capitalizar: Las integraciones realizadas en sociedades a cuenta de futuros aumentos de capital, en tanto no estén aprobados por el órgano social competente, constituyen pasivo, Sin embargo, dichos saldos a la luz de la normativa vigente no son deducibles para la liquidación del impuesto.

 

  1. Pasivo Computable: Esto aparece en el Art. 15 del T 14, se establece que cuando activos en el exterior y bienes de los mencionados en el Art. 22 de este título, se computará como Pasivo el importe de las deudas deducibles que excedan el valor de dicho pasivo. Es decir los bienes que figuran en los puntos 3 y 4.

7) TASAS

 

La norma relativa a las tasas a aplicar aparece en el Art. 45 del T 14. Para la aplicación de las tasas es necesarios distinguir en lo que son bancos del resto de los sujetos pasivos de IRIC, de esta manera tenemos:

 

  1. Bancos y Casas Financieras aplican una tasas de 2.8%
  2. Los restantes contribuyentes de IRIC:

 

2.8% Las personas jurídicas contribuyentes, cuya actividad sea Banco, Casa Financiera o se encuentren comprendidas en el artículo 16
1.5% Para el resto de los contribuyentes
3% Sociedades BONT

 

8) ABATIMIENTO

 

Artículo 47º.- Abatimiento.- Los sujetos pasivos de los literales B) y C) del artículo 1º del Título 14 de este Texto Ordenado, abatirán el impuesto del ejercicio en el monto generado en el mismo ejercicio por concepto del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas o del Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA), en caso de haber optado por tributar este último impuesto. El abatimiento se aplicará también para las sociedades que coticen en bolsa.

9) PAGOS A CUENTA

 

La reglamentación general de los pagos a cuenta de este impuesto figura en el Art. 11 del Dec. 600/88 con la redacción del Art. 6 del Dec. 17/96.

 

Se establece que a partir de la primera determinación del Patrimonio Neto Fiscal corresponde efectuar los pagos a cuenta los cuales deben ser: 11% sobre (IP del Ejercicio Anterior).

 

Mecanismo de Suspensión de anticipos: Art. 31 del Código Tributario (Condición resolutoria). Si se considera que los anticipos realizados exceden los impuestos futuros a pagar, el contribuyente puede suspenderlos o disminuirlos. Si luego, resulta que no correspondían, se debe la diferencia entre le importe a pagar definitivo y los anticipos, más multas y recargos. (Art. 11 Dec. 600/88)